El presupuesto como mecanismo de control contable y administrativo en la planificación empresarial

The budget as an accounting and administrative control mechanism in business planning

Santos Edwin Bonilla Alcedo¹

¹Universidad de Panamá, Facultad de Administración de Empresas y Contabilidad, santos.bonilla-a@up.ac.pa, http://orcid.org/0000-0002-6579-8100, Panamá

	Información del Artículo	RESUMEN
	Trazabilidad: Recibido 28-07-2026 Revisado 18-08-2026 Aceptado 15-10-2026	El presente ensayo tiene como objetivo analizar el presupuesto como mecanismo de control contable y administrativo en la planificación empresarial. Se desarrolló bajo un enfoque cualitativo, de tipo documental, mediante la revisión bibliográfica y el análisis de contenido de diez obras de referencia sobre presupuestos, contabilidad administrativa y control de gestión, organizadas en cuatro categorías: funciones del presupuesto, estructura del presupuesto maestro, enfoques de elaboración y críticas al presupuesto tradicional. Los resultados muestran que el presupuesto cumple funciones de planeación, coordinación, comunicación, motivación, control y evaluación; que su estructura permite rastrear las desviaciones hasta sus responsables; y que los enfoques incrementales, base cero, flexible, continuo y más allá del presupuesto ofrecen aportes y limitaciones distintos para el control. En la discusión se argumenta que las críticas al presupuesto se dirigen principalmente a su uso rígido y sancionador, y no al instrumento en sí. Se concluye que el presupuesto mantiene plena vigencia como mecanismo de control cuando se elabora de manera participativa, se vincula con la estrategia, se revisa con flexibilidad y se utiliza para aprender y corregir.
	Palabras Clave: Presupuesto Planificación empresarial Control presupuestario Contabilidad administrativa Presupuesto flexible
Keywords: Budget Business planning Budgetary control Management accounting Flexible budget		ABSTRACT This essay aims to analyze the budget as an accounting and administrative control mechanism in business planning. It follows a qualitative, documentary approach, based on a literature review and content analysis of ten reference works on budgeting, management accounting and management control, organized into four categories: budget functions, master budget structure, budgeting approaches and criticisms of traditional budgeting. The results show that the budget performs planning, coordination, communication, motivation, control and evaluation functions; that its structure makes it possible to trace deviations back to those responsible; and that incremental, zero-based, flexible, rolling and beyond budgeting approaches offer different contributions and limitations for control. The discussion argues that criticisms of budgeting are aimed mainly at its rigid and punitive use rather than at the instrument itself. It concludes that the budget remains fully relevant as a control mechanism when it is prepared in a participatory way, linked to strategy, reviewed with flexibility and used to learn and correct.

INTRODUCCIÓN

Planificar es decidir hoy lo que se hará mañana. Pero un plan que no se traduce en cifras corre el riesgo de quedarse en una declaración de intenciones: aumentar las ventas, mejorar la eficiencia o expandirse a nuevos mercados son propósitos que solo adquieren contenido operativo cuando se precisa cuánto se venderá, a qué precio, con qué recursos y en qué plazo. El presupuesto cumple precisamente esa función: convierte los planes en números y, al hacerlo, los vuelve verificables (Welsch et al., 2005).

Esa doble naturaleza es la que hace del presupuesto un mecanismo privilegiado de control contable y administrativo. Por un lado, es un instrumento de planeación, porque obliga a la dirección a anticipar escenarios, fijar metas y coordinar a las distintas áreas. Por otro, es un instrumento de control, porque establece el patrón contra el cual se medirá la ejecución real. Sin presupuesto, el control carece de referencia; sin control, el presupuesto se convierte en un documento que se prepara una vez al año y se archiva.

A pesar de su difusión, el presupuesto es objeto de percepciones contradictorias. En muchas organizaciones se elabora por obligación, se basa en las cifras del año anterior con un porcentaje de ajuste y se revisa únicamente al cierre. En otras, se utiliza como herramienta de presión, lo cual induce a los responsables a subestimar ingresos y sobrestimar gastos para asegurar su cumplimiento. Desde mediados del siglo XX, además, la literatura ha documentado los efectos de comportamiento que el presupuesto produce en las personas (Argyris, 1952), y en las últimas décadas han surgido propuestas que cuestionan su utilidad en entornos cambiantes (Hope y Fraser, 2003).

En este contexto, el presente ensayo tiene como objetivo analizar el presupuesto como mecanismo de control contable y administrativo en la planificación empresarial, a partir de la revisión de sus funciones, su estructura, sus enfoques de elaboración y las críticas que ha recibido. Se sostiene como tesis que el presupuesto conserva su valor como mecanismo de control siempre que se elabore con participación, se articule con la estrategia y se utilice con flexibilidad y con fines de aprendizaje.

MATERIALES Y MÉTODOS

El ensayo se desarrolló bajo un enfoque cualitativo, de tipo documental y con alcance descriptivo y analítico. Se empleó el método de revisión bibliográfica, que consiste en la identificación, selección, lectura crítica y síntesis de fuentes teóricas pertinentes para el problema de estudio, con el propósito de construir una argumentación fundamentada y no de generar datos empíricos primarios (Hernández-Sampieri y Mendoza, 2018).

La selección de las fuentes se realizó mediante muestreo intencional, a partir de tres criterios: pertinencia temática, es decir, que la obra abordara de forma directa la planificación presupuestaria, el control presupuestario o sus efectos en la gestión; reconocimiento académico, entendido como el uso extendido de la obra en la formación universitaria en contabilidad y finanzas o su condición de referente en la literatura especializada; y complementariedad, de modo que el conjunto incluyera tanto los textos técnicos sobre la elaboración del presupuesto como los estudios que analizan críticamente su uso. Con base en estos criterios, se seleccionaron diez obras de referencia: cinco textos universitarios de presupuestos, contabilidad de costos y contabilidad administrativa, dos libros especializados y tres artículos publicados en revistas académicas.

El análisis de la información se efectuó mediante la técnica de análisis de contenido, con apoyo en una matriz de categorías definida de antemano. Las categorías de análisis fueron cuatro: (a) funciones del presupuesto en la gestión; (b) estructura del presupuesto maestro; (c) enfoques de elaboración presupuestaria; y (d) críticas al presupuesto tradicional. Para cada categoría se identificaron las ideas centrales de los autores, su aporte a la función de control y sus limitaciones. Los hallazgos de las tres primeras categorías se presentan en el apartado de resultados; las críticas se examinan en la discusión, donde se contrastan con los resultados y con las condiciones prácticas de las organizaciones, con especial atención a las pequeñas y medianas empresas panameñas.

Por tratarse de un ensayo de revisión documental, el estudio no recolectó datos de campo ni incluyó participantes, por lo que no requirió consideraciones éticas relacionadas con sujetos humanos. Su principal limitación es que las conclusiones se derivan del análisis teórico y de la experiencia docente del autor, y no de una contrastación empírica en organizaciones específicas.

RESULTADOS

Funciones del presupuesto en la gestión

Burbano (2005) define el presupuesto como la expresión cuantitativa formal de los objetivos que se propone alcanzar la administración de la empresa en un período, con la adopción de las estrategias necesarias para lograrlos. De esta definición se desprenden varias funciones que conviene distinguir, porque cada una aporta algo distinto al control.

La primera es la función de planeación. Elaborar un presupuesto obliga a la gerencia a pensar en el futuro de manera sistemática, a identificar supuestos sobre el mercado, los precios y los costos, y a evaluar si los recursos disponibles son suficientes para los objetivos propuestos. La segunda es la función de coordinación: el presupuesto de ventas determina el de producción, este el de compras y el de mano de obra, y todos ellos alimentan el presupuesto de efectivo. Esa cadena de dependencias obliga a que las áreas dialoguen y ajusten sus planes entre sí (Garrison et al., 2007).

La tercera es la función de comunicación, pues el presupuesto transmite a toda la organización qué se espera de cada área. La cuarta es la motivación: metas claras y alcanzables pueden estimular el esfuerzo, siempre que los responsables las consideren justas. La quinta es el control, entendido como la comparación entre lo presupuestado y lo real para identificar desviaciones. Y la sexta es la evaluación del desempeño, que utiliza los resultados de esa comparación para valorar la gestión de cada responsable (Horngren et al., 2012). Estas funciones pueden entrar en tensión entre sí, como se verá más adelante, y buena parte de las dificultades del presupuesto proviene de esas tensiones.

Estructura del presupuesto maestro

El presupuesto maestro integra dos grandes componentes: el presupuesto de operación y el presupuesto financiero. El presupuesto de operación comienza con el pronóstico de ventas, que es la base de todo el sistema, y continúa con los presupuestos de producción, de materiales, de mano de obra, de costos indirectos, de costo de ventas y de gastos de operación. El presupuesto financiero comprende el presupuesto de efectivo, el presupuesto de inversiones de capital y los estados financieros proyectados (Welsch et al., 2005).

Desde la perspectiva del control, esta estructura tiene una ventaja notable: permite rastrear el origen de cualquier desviación. Si la utilidad real es menor que la presupuestada, el análisis puede descender hasta determinar si la causa fue un menor volumen de ventas, un precio inferior, un mayor consumo de materiales o un aumento en los gastos administrativos. Cada nivel del presupuesto corresponde a un área y a un responsable, de modo que la estructura presupuestaria es también una estructura de rendición de cuentas.

Merece especial atención el presupuesto de efectivo. Una empresa puede ser rentable y, sin embargo, enfrentar dificultades para cumplir sus obligaciones si sus cobros se retrasan o si sus inversiones consumen liquidez antes de generar ingresos. El presupuesto de efectivo anticipa los períodos de déficit y superávit, lo cual permite gestionar con tiempo el financiamiento o la inversión temporal de excedentes (Ramírez Padilla, 2013). En las pequeñas y medianas empresas, donde el acceso al crédito es limitado, este control resulta a menudo más urgente que el de la utilidad.

Enfoques de elaboración presupuestaria

La forma en que se elabora el presupuesto condiciona su utilidad como mecanismo de control. El enfoque más extendido es el presupuesto incremental, que toma como base las cifras del período anterior y les aplica ajustes por inflación, crecimiento o cambios conocidos. Es sencillo y económico, pero tiende a perpetuar ineficiencias: si un gasto era innecesario el año pasado, seguirá presupuestándose con un aumento.

El presupuesto base cero surgió como respuesta a ese problema. Bajo este enfoque, cada partida debe justificarse desde cero en cada período, como si la actividad comenzara de nuevo. Su ventaja es que obliga a cuestionar la necesidad de cada gasto; su desventaja es el alto costo de tiempo y esfuerzo que supone, por lo cual suele aplicarse de manera selectiva a las áreas de gastos discrecionales (Horngren et al., 2012).

Un tercer enfoque, fundamental para el control, es el presupuesto flexible. El presupuesto maestro se elabora para un único nivel de actividad; si el volumen real difiere del previsto, comparar los costos reales con los presupuestados carece de sentido, porque se estarían comparando cifras correspondientes a volúmenes distintos. El presupuesto flexible ajusta los costos variables al nivel real de actividad, de modo que la comparación aísla el efecto de la eficiencia del efecto del volumen (Garrison et al., 2007). Sin este ajuste, un área de producción podría aparecer como ineficiente simplemente porque produjo más de lo previsto, o como eficiente porque produjo menos.

Finalmente, el presupuesto continuo o móvil agrega un nuevo período cada vez que concluye uno, de manera que la organización siempre cuenta con un horizonte de planificación de doce meses. Este enfoque reduce la rigidez del presupuesto anual y mantiene la atención gerencial sobre el futuro inmediato.

La Tabla 1 sintetiza los enfoques de elaboración presupuestaria identificados y su aporte a la función de control.

Tabla 1: Enfoques de elaboración presupuestaria y su aporte al control

Enfoque	Característica principal	Aporte al control	Limitación principal
Incremental	Parte de las cifras del período anterior y les aplica ajustes.	Es sencillo, económico y facilita la comparación entre períodos.	Perpetúa ineficiencias porque no cuestiona los gastos existentes.
Base cero	Cada partida se justifica desde cero en cada período.	Obliga a cuestionar la necesidad de cada gasto.	Alto costo en tiempo y esfuerzo; suele aplicarse solo a gastos discrecionales.
Flexible	Ajusta los costos variables al nivel real de actividad.	Permite separar el efecto de la eficiencia del efecto del volumen al evaluar el desempeño.	Requiere conocer con precisión el comportamiento de los costos.
Continuo o móvil	Agrega un nuevo período cada vez que concluye uno.	Mantiene un horizonte de planificación constante y reduce la rigidez del presupuesto anual.	Exige un proceso de revisión permanente y mayor carga administrativa.
Más allá del presupuesto	Sustituye el presupuesto anual fijo por metas relativas y pronósticos móviles.	Reduce la negociación de metas y la manipulación de la información.	Requiere una cultura organizacional madura y sistemas de información sólidos.

Nota. Elaboración propia a partir de Welsch et al. (2005), Garrison et al. (2007), Horngren et al. (2012) y Hope y Fraser (2003).

DISCUSIÓN

Los resultados muestran que el presupuesto cumple simultáneamente varias funciones, de planeación, coordinación, comunicación, motivación, control y evaluación, y que su estructura permite rastrear el origen de las desviaciones hasta las áreas responsables. Sin embargo, la literatura crítica advierte que estas funciones pueden entrar en tensión entre sí, y que buena parte de los problemas del presupuesto proviene precisamente de esas tensiones.

El presupuesto no ha estado exento de críticas. Ya a mediados del siglo XX, Argyris (1952) documentó los efectos que los presupuestos tenían sobre el comportamiento de las personas: tensión, desconfianza entre supervisores y personal de finanzas, y actitudes defensivas frente a las metas impuestas. Hopwood (1972) mostró que el estilo con que la gerencia utiliza la información presupuestaria para evaluar el desempeño influye en la conducta de los subordinados; un estilo rígido, centrado exclusivamente en el cumplimiento de las cifras, se asociaba con mayor tensión laboral y con manipulación de la información.

Jensen (2001) planteó una crítica más radical: al vincular las recompensas con el cumplimiento de metas presupuestarias, las organizaciones incentivan a los gerentes a negociar metas bajas, a ocultar información y a manipular los resultados para ubicarse dentro de los rangos que maximizan su compensación. En la misma línea, Hope y Fraser (2003) propusieron el movimiento «más allá del presupuesto» (beyond budgeting), que plantea sustituir el presupuesto anual fijo por metas relativas, pronósticos móviles y asignación dinámica de recursos.

Estas críticas no invalidan el presupuesto, pero sí advierten sobre sus usos indebidos. La revisión de Hansen et al. (2003) muestra que la mayoría de las organizaciones no ha abandonado el presupuesto, sino que ha buscado mejorarlo: separando la función de pronóstico de la función de evaluación, incorporando indicadores no financieros y revisando las cifras con mayor frecuencia. El problema, en suma, no es presupuestar, sino convertir el presupuesto en un contrato rígido cuyo cumplimiento importa más que el desempeño real de la organización.

Al contrastar estas críticas con los resultados, se advierte que los problemas señalados por la literatura no se derivan del presupuesto como herramienta, sino de su uso. La función de evaluación, cuando se aplica de forma rígida, entra en conflicto con la función de planeación: si el presupuesto se convierte en la base de las recompensas, los responsables tienen incentivos para proponer metas fáciles de cumplir, lo que reduce su valor como pronóstico. Los enfoques identificados en la Tabla 1 ofrecen respuestas parciales a este conflicto: el presupuesto flexible corrige la evaluación injusta por cambios en el volumen, el presupuesto continuo reduce la rigidez y el enfoque más allá del presupuesto propone separar la planificación de la evaluación.

A partir de lo expuesto, pueden identificarse algunas condiciones que favorecen el uso del presupuesto como mecanismo de control. La primera es la vinculación con la estrategia: el presupuesto debe expresar en cifras las prioridades estratégicas y no simplemente extrapolar el pasado. La segunda es la participación: cuando los responsables de cada área intervienen en la fijación de sus metas, las comprenden mejor, las consideran más justas y aportan información que la dirección no posee. Esta participación debe equilibrarse, no obstante, con mecanismos que eviten la holgura presupuestaria.

La tercera condición es la flexibilidad. El entorno cambia, y un presupuesto que no admite revisión se vuelve irrelevante a los pocos meses. El uso de presupuestos flexibles para la evaluación y de pronósticos móviles para la planificación permite conservar la referencia sin perder realismo. La cuarta es la oportunidad del seguimiento: las comparaciones entre lo presupuestado y lo real deben realizarse con periodicidad mensual, como mínimo, y acompañarse de un análisis de causas, no solo de cifras. La quinta, finalmente, es el uso formativo de la información: el presupuesto debe servir para aprender por qué ocurrieron las desviaciones y cómo corregirlas, no únicamente para atribuir responsabilidades.

En el caso de las pequeñas y medianas empresas panameñas, según la experiencia docente y profesional del autor, el problema más frecuente no es el uso rígido del presupuesto, sino su ausencia o su elaboración únicamente con fines de financiamiento bancario. En ese contexto, las críticas de la literatura deben leerse con cautela: antes de pensar en ir más allá del presupuesto, muchas organizaciones necesitan comenzar a presupuestar, en particular su flujo de efectivo, y a comparar mensualmente lo previsto con lo ejecutado

CONCLUSIÓN

El presupuesto constituye un mecanismo central de control contable y administrativo porque vincula de forma directa la planificación con la evaluación de resultados. Al traducir los objetivos en cifras, los vuelve medibles; al asignar esas cifras a áreas y responsables, establece la base para la rendición de cuentas; y al compararlas con la ejecución real, permite identificar desviaciones mientras todavía es posible corregirlas.

Su eficacia, sin embargo, no depende solo de la técnica con que se elabore, sino del uso que la dirección haga de él. Las críticas al presupuesto tradicional muestran que un presupuesto rígido, impuesto y utilizado exclusivamente para sancionar puede inducir comportamientos que perjudican a la organización. En cambio, un presupuesto participativo, vinculado con la estrategia, revisado con flexibilidad y utilizado para el aprendizaje fortalece tanto la planificación como el control.

Para las empresas panameñas, especialmente las pequeñas y medianas, el primer paso consiste en superar la idea del presupuesto como un requisito formal y adoptarlo como herramienta de gestión cotidiana, empezando por el presupuesto de efectivo y el seguimiento mensual de ventas y gastos. Para la formación universitaria, el reto es enseñar el presupuesto no solo como una secuencia de cédulas, sino como un proceso organizacional en el que intervienen personas, incentivos y decisiones. Se recomienda, para futuros trabajos, contrastar estos planteamientos mediante estudios de campo que examinen las prácticas presupuestarias de las empresas panameñas y su relación con el desempeño.

REFERENCIAS

Argyris, C. (1952). The impact of budgets on people. Controllership Foundation.

Burbano Ruiz, J. E. (2005). Presupuestos: Enfoque de gestión, planeación y control de recursos (3.ª ed.). McGraw-Hill Interamericana.

Garrison, R. H., Noreen, E. W. y Brewer, P. C. (2007). Contabilidad administrativa (11.ª ed.). McGraw-Hill Interamericana.

Hansen, S. C., Otley, D. T. y Van der Stede, W. A. (2003). Practice developments in budgeting: An overview and research perspective. Journal of Management Accounting Research, 15(1), 95-116. https://doi.org/10.2308/jmar.2003.15.1.95

Hernández-Sampieri, R. y Mendoza Torres, C. P. (2018). Metodología de la investigación: Las rutas cuantitativa, cualitativa y mixta. McGraw-Hill Education.

Hope, J. y Fraser, R. (2003). Beyond budgeting: How managers can break free from the annual performance trap. Harvard Business School Press.

Hopwood, A. G. (1972). An empirical study of the role of accounting data in performance evaluation. Journal of Accounting Research, 10, 156-182. https://doi.org/10.2307/2489870

Horngren, C. T., Datar, S. M. y Rajan, M. V. (2012). Contabilidad de costos: Un enfoque gerencial (14.ª ed.). Pearson Educación.

Jensen, M. C. (2001). Corporate budgeting is broken—let's fix it. Harvard Business Review, 79(10), 94-101.

Ramírez Padilla, D. N. (2013). Contabilidad administrativa: Un enfoque estratégico para competir (9.ª ed.). McGraw-Hill.

Welsch, G. A., Hilton, R. W., Gordon, P. N. y Rivera Noverola, C. (2005). Presupuestos: Planificación y control (6.ª ed.). Pearson Educación